2017年注册会计师考试《会计》练习题及答案

　　注册会计师考试是次那个时候会计工作的人最高等级的考试。下面是2017年注册会计师考试《会计》练习题及答案。欢迎阅读。

　　一、单项选择题

　　1.2016年4月1日，甲公司对9名高管人员每人授予20万份甲公司股票认股权证，每份认股权证持有人有权在2017年2月1日按每股10元的价格购买1股甲公司股票。该认股权证不附加其他行权条件，无论行权日相关人员是否在职均不影响其享有的权利，行权前的转让也不受限制。授予日，甲公司股票每股市价10.5元，每份认股权证的公允价值为2元。不考虑其他因素，甲公司2016年应确认的费用金额为(　)。

　　A.360万元　　B.324万元　　C.0　　D.1962万元

　　『正确答案』A

　　『答案解析』已授予高管人员的认股权证属于以权益结算的股份支付，由于相关权利不附加其他行权条件，没有等待期，应根据授予的认股权证在授予日的公允价值确认当期员工服务成本。当期应确认的费用为360万元(9×20×2)，并确认资本公积。注意不需要考虑时间权数。

　　9名高管人员每人授予20万份认股权证，每份认股权证持有人有权在2017年2月1日按每股10元的价格购买1股甲公司股票。授予日，甲公司股票每股市价10.5元，每份认股权证的公允价值为2元。

　　2.根据《企业会计准则第11号——股份支付》规定，下列表述不正确的是(　)。

　　A.股份支付是指企业为获取职工或其他方提供的服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易

　　B.企业授予职工权益工具，包括期权、认股权证等衍生工具

　　C.无论是权益结算的股份支付，还是现金结算的股份支付，均以权益工具的公允价值为计量基础

　　D.现金结算的股份支付，企业授予职工权益工具，实质上不属于职工薪酬的组成部分

　　『正确答案』D

　　『答案解析』企业授予职工期权等衍生工具或其他权益工具，对职工进行激励或补偿，以换取职工提供的服务，实质上属于职工薪酬的组成部分。

　　3.对于权益结算的股份支付，企业在可行权日之后对已确认的相关成本或费用和所有者权益总额的处理方法，正确的是(　)。

　　A.对已确认的相关成本或费用进行调整，对所有者权益总额不调整

　　B.对已确认的相关成本或费用不进行调整，对所有者权益总额调整

　　C.对已确认的相关成本或费用和所有者权益总额均需要调整

　　D.不再对已确认的相关成本或费用和所有者权益总额进行调整

　　『正确答案』D

　　4.根据《企业会计准则第11号——股份支付》规定，下列表述不正确的是(　)。

　　A.股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付

　　B.除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不进行会计处理

　　C.授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，并增加应付职工薪酬

　　D.对于权益结算的股份支付，在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入股本的金额

　　『正确答案』C

　　『答案解析』授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，并相应增加资本公积。

　　5.2015年3月16日，甲公司以1000万元自市场回购本公司普通股股票，拟用于对高管人员进行股权激励。因甲公司的母公司乙公司于2015年7月1日与甲公司签订了股权激励协议，甲公司暂未实施本公司的股权激励计划。根据乙公司与甲公司高管人员签订的股权激励协议，乙公司对甲公司的20名高管每人授予100万份乙公司的股票期权。授予日每份股票期权的公允价值为3元。

　　行权条件为自授予日起高管人员在甲公司服务满3年，即可免费获得乙公司100万份普通股股票。至2015年12月31日，甲公司没有高管人员离开，预计未来三年也不会有高管人员离开。下列关于甲公司的会计处理中，正确的是(　)。

　　A.回购本公司股票时应按实际支付的金额冲减资本公积1000万元

　　B.乙公司授予甲公司高管的股票期权，甲公司没有结算义务，作为权益结算的股份支付处理

　　C.2015年末应确认管理费用2000万元

　　D.2015年末应确认资本公积2000万元

　　『正确答案』B

　　『答案解析』选项A，回购本公司股票时应按实际支付的金额计入库存股;选项CD，2015年末甲公司的会计处理如下：

　　借：管理费用　　(20×100×3×1/3×6/12)1000

　　贷：资本公积—其他资本公积　　　　　　　 1000

　　6.A公司为一家上市公司，发生下列股份支付交易：A公司2015年1月1日经股东大会批准，实施股权激励计划，其主要内容为：该公司向其200名管理人员每人授予10万份股票期权，这些职员从2015年1月1日起在该公司连续服务5年，即可以2元/股的价格购买10万股A公司股票，从而获益。A公司以期权定价模型估计授予的此项期权在2015年1月1日的公允价值为每份16元。

　　该项期权在2015年12月31日的公允价值为19元。第一年有30名职员离开A公司，A公司估计五年中离开职员的比例将达到35%;第二年又有25名职员离开公司，公司将估计的职员离开比例修正为28%。2016年12月31日，A公司经股东大会批准将授予日每份股票期权的公允价值修改为20元。2016年年末，A公司应确认的管理费用为(　)。

　　A.9000万元　　 B.3400万元

　　C.5056万元　　D.7360万元

　　『正确答案』D

　　『答案解析』2015年12月31日，A公司应确认的费用=200×(1-35%)×10×16×1/5=4160(万元);2016年12月31日，A公司应确认的费用=200×(1-28%)×10×20×2/5-4160=7360(万元)。

　　7.甲公司为一家上市公司，发生下列股份支付交易：2014年10月30日，甲公司与职工就股份支付的协议条款和条件达成一致，2014年12月31日经股东大会批准，实施股权激励计划，其主要内容为：该公司向其50名管理人员每人授予100万份股票期权，这些职员从2015年4月1日起在该公司连续服务3年，即可以5元/股的价格购买100万股甲公司股票，从而获益。

　　甲公司以期权定价模型估计授予的此项期权在2014年12月31日的公允价值为每份18元，当日该股票的收盘价格为每股20元。第一年甲公司估计三年中离开职员的比例将达到6%;第二年公司将估计的职员离开比例修正为2%。2016年12月31日，甲公司经股东大会批准将授予的股票期权数量修改为每人300万份。下列有关甲公司股份支付的会计处理，表述正确的是(　)。

　　A.甲公司有关股票期权的授予日是2014年12月31日

　　B.2015年12月31日确认管理费用28200万元

　　C.2016年12月31日确认管理费用148200万元

　　D.2016年12月31日确认应付职工薪酬148200万元

　　『正确答案』A

　　『答案解析』授予日是指股份支付协议获得股东大会或类似机构批准的日期。2015年12月31日应确认的管理费用和资本公积金额=50×(1-6%)×100×18×1/3×9/12=21150(万元)，2016年12月31日应确认的管理费用和资本公积金额=50×(1-2%)×300×18×21/36-21150=133200(万元)。

　　二、多项选择题

　　1.关于股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，会计处理方法正确的有(　)。

　　A.以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工的服务计入成本费用，同时确认所有者权益

　　B.以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工的服务计入成本费用，同时确认应付职工薪酬

　　C.以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工的服务计入成本费用，同时确认应付职工薪酬

　　D.以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工的服务计入成本费用，同时确认资本公积

　　『正确答案』AC

　　2.下列关于股份支付的会计处理中，正确的有(　)。

　　A.以回购股份奖励本企业职工的，应作为以权益结算的股份支付进行处理

　　B.在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工提供的服务计入成本费用

　　C.权益结算的股份支付应在可行权日后对已确认的成本费用和所有者权益进行调整

　　D.为换取职工提供服务所发生的以权益结算的股份支付，应以授予日所授予权益工具的公允价值计量

　　『正确答案』ABD

　　『答案解析』对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。

　　3.下列对股份支付可行权日之后的会计处理方法的表述中，正确的有(　)。

　　A.对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整

　　B.对于权益结算的`股份支付，企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积(其他资本公积)

　　C.对于权益结算的股份支付，如果全部或部分权益工具未被行权而失效或作废，应在行权有效期截止日将资本公积(其他资本公积)冲减成本费用

　　D.对于现金结算的股份支付，在可行权日之后负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入成本费用

　　『正确答案』AB

　　『答案解析』选项C，对于权益结算的股份支付，如果全部或部分权益工具未被行权而失效或作废，应在行权有效期截止日将其从资本公积(其他资本公积)转入资本公积(股本溢价)，不冲减成本费用;选项D，对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应计入当期损益(公允价值变动损益)。

　　4.企业以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付，其会计处理正确的有(　)。

　　A.企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理，记入“库存股”科目，同时进行备查登记

　　B.企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出冲减股本

　　C.对权益结算的股份支付，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积(其他资本公积)

　　D.对权益结算的股份支付，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照当日权益工具的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加应付职工薪酬

　　『正确答案』AC

　　『答案解析』选项B，回购股份时不冲减股本，其分录如下：

　　借：库存股

　　贷：银行存款

　　同时进行备查登记。

　　选项D，权益结算的股份支付，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照授予日的权益工具的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积(其他资本公积)。

　　5.A公司为一家上市公司，2014年1月1日该公司股东大会通过了对管理人员进行股权激励的方案。协议约定如下：以2013年末的净利润为固定基数，2014年～2016年3年的平均净利润增长率不低于24%;员工的服务年限为3年;可行权日后第一年的行权数量不得超过获授股票期权总量的50%，以后各年的行权数量不得超过获授股票期权总量的20%。

　　A公司根据期权定价模型估计该项期权在授予日总的公允价值为900万元。在第一年年末，A公司估计3年内管理层总离职人数比例为10%;在第二年年末，A公司调整其估计离职率为5%;到第三年末，公司实际离职率为6%。A公司2014年、2015年和2016年的净利润增长率分别为13%、25%和34%。下列有关可行权条件的表述，正确的有(　)。

　　A.服务年限为3年是一项服务期限条件

　　B.净利润增长率要求是一项非市场业绩条件

　　C.净利润增长率要求是一项市场业绩条件

　　D.第一年的行权数量不得超过获授股票期权总量的50%属于可行权条件

　　『正确答案』AB

　　『答案解析』如果不同时满足服务3年和公司净利润增长率的要求，管理层成员就无权行使其股票期权，因此二者都属于可行权条件，其中服务满3年是一项服务期限条件，净利润增长率要求是一项非市场业绩条件。可行权日后第一年的行权数量不得超过获授股票期权总量的50%，不影响行权，属于非可行权条件。

　　6.资料同上。按照股份支付准则的规定，A公司进行的下列会计处理正确的有(　)。

　　A.第一年末确认的服务费用270万元计入管理费用

　　B.第二年末累计确认的服务费用为570万元

　　C.第二年末确认的服务费用300万元计入资本公积

　　D.第三年末累计确认的服务费用为846万元

　　『正确答案』ABCD

　　『答案解析』第一年末确认的服务费用=900×1/3×90%=270(万元);第二年末累计确认的服务费用=900×2/3×95%=570(万元);由此，第二年应确认的费用=570-270=300(万元);第三年末累计确认的服务费用=900×94%=846(万元);第三年应确认的费用=846-570=276(万元)。

　　7.关于股份支付等待期内成本费用金额的确认，下列表述正确的有(　)。

　　A.权益结算的股份支付，应按授予日权益工具的公允价值计量

　　B.权益结算的股份支付，应按资产负债表日权益工具的公允价值计量

　　C.现金结算的股份支付，应按等待期内每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量

　　D.现金结算的股份支付，应按授予日权益工具的公允价值计量

　　『正确答案』AC

　　8.下列关于上市公司授予限制性股票的股权激励计划，在等待期内发放现金股利的会计处理的表述中，正确的有(　)。

　　A.在等待期内发放可撤销现金股利，对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，应分配给限制性股票持有者的现金股利应当冲减相关的负债

　　B.在等待期内发放不可撤销现金股利，对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，应分配给限制性股票持有者的现金股利应当冲减相关的负债

　　C.对于预计未来可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现金股利应当作为利润分配进行会计处理

　　D.后续信息表明不可解锁限制性股票的数量与以前估计不同的，应当作为会计估计变更处理，直到解锁日预计不可解锁限制性股票的数量与实际未解锁限制性股票的数量一致

　　『正确答案』ACD

　　『答案解析』选项B，上市公司在等待期内发放不可撤销现金股利，对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，应分配给限制性股票持有者的现金股利应当计入当期成本费用。

　　9.对于上市公司实施的规定了锁定期和解锁期的限制性股票股权激励计划，如果向职工发行的限制性股票按规定履行了增资手续，下列关于企业的会计处理中正确的有(　)。

　　A.如果全部股票未被解锁而失效作废，上市公司应按照事先约定的价格回购

　　B.授予日上市公司应根据收到职工缴纳的认股款确认库存股

　　C.授予日上市公司应就回购义务确认负债(作收购库存股处理)

　　D.在授予日，上市公司无需作会计处理

　　『正确答案』AC

　　『答案解析』选项B，授予日上市公司应根据收到职工缴纳的认股款确认股本和资本公积(资本溢价或股本溢价)。

　　三、综合题

　　1.(本小题6分，2015年考题)甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)于20×3年开始对高管人员进行股权激励，具体情况如下：

　　(1)20×3年1月2日，甲公司与50名高管人员签订股权激励协议并经股东大会批准。协议约定：甲公司向每名高管授予120 000份股票期权，每份期权于到期日可以8元/股的价格购买甲公司1股普通股。

　　该股票期权自股权激励协议签订之日起3年内分三期平均行权，即该股份支付协议包括等待期分别为1年、2年和3年的三项股份支付安排：20×3年年末，甲公司实现的净利润较上一年度增长8%(含8%)以上，在职的高管人员持有的股票期权中每人可行权40 000份;20×4年年末，如果甲公司20×3、20×4连续两年实现的净利润增长达到8%(含8%)以上，在职的高管人员持有的股票期权中每人可行权40 000份;

　　20×5年年末，如果甲公司连续三年实现的净利润增长达到8%(含8%)以上，则高管人员持有的剩余股票期权可予行权。

　　当日，甲公司估计授予高管人员的股票期权公允价值为5元/份。

　　(2)20×3年，甲公司实现净利润12 000万元，较20×2年增长9%，预计股份支付剩余等待期内净利润仍能够以同等速度增长。20×3年甲公司普通股平均市场价格为12元/股。20×3年12月31日，甲公司所授予股票期权的公允价值为4.5元/份。

　　20×3年，与甲公司签订了股权激励协议的高管人员没有离职，预计后续期间也不会离职。

　　(3)20×4年3月20日，甲公司50名高管人员将至20×3年年末到期可行权股票期权全部行权。

　　20×4年，甲公司实现净利润13200万元，较20×3年增长10% 。20×4年没有高管人员离职，预计后续期间也不会离职。20×4年12月31日，甲公司所授予股票期权的公允价值为3.5元/份。

　　其他有关资料：

　　甲公司20×3年1月1日发行在外普通股为5 000万股，假定各报告期未发生其他影响发行在外普通股股数变动的事项，且公司不存在除普通股外其他权益工具。

　　不考虑相关税费及其他因素。

　　要求：

　　(1)确定甲公司该项股份支付的授予日，计算甲公司20×3、20×4年就该股份支付应确认的费用金额，并编制相关会计分录。

　　『正确答案』

　　该股份支付的授予日为20×3年1月2日。

　　20×3年应确认与股份支付相关的费用=50×4万份×5+50×4万份×5×1/2+50×4万份×5×1/3=1833.33(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　 1 833.33

　　贷：资本公积其他资本公积　　　　　1 833.33

　　20×4年应确认费用=50×4万份×5×1/2+50×4万份×5×1/3=833.33(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　 833.33

　　贷：资本公积其他资本公积　　　　　 833.33

　　(2)编制甲公司高管人员20×4年就该股份支付行权的会计分录。

　　『正确答案』20×4年行权：

　　借：资本公积其他资本公积　　　　 1 000

　　银行存款　　　　　　　　　　 1 600

　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　200

　　资本公积股本溢价　　　　　　 2 400

　　(3)计算甲公司20×3年基本毎股收益。

　　『正确答案』20×3年基本每股收益=12 000/5 000=2.4(元/股)

　　2.A公司为上市公司，适用的所得税税率为25%。根据国家税务总局公告2012年第18号的规定，对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件(以下简称等待期)方可行权的，上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除，在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。A公司有关股份支付资料如下。

　　(1)2011年12月31日经股东大会批准，A公司实施股权激励计划，其主要内容如下：公司向其100名管理人员每人授予10万份股票期权，这些人员从2012年1月1日起必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股3元的价格购买10万股A公司股票。2011年12月31日估计该期权的公允价值为每份18元。

　　(2)截至2012年12月31日有10名管理人员离开，A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到15%。2012年12月31日估计A公司股票的公允价值为每股24元。

　　(3)截至2013年12月31日累计15名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为18%。

　　(4)截至2014年12月31日累计21名管理人员离开。

　　(5)2015年12月31日，79名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元。

　　【要求及答案(1)】计算等待期内的每个资产负债表日应确认的费用和资本公积，并计算2012年确认的递延所得税的金额，编制各年有关的会计分录

　　(行权时不考虑所得税影响)。

　　等待期内的每个资产负债表日应确认的费用和资本公积的金额：

　　2012年应确认的管理费用=100×(1-15%)×10×18×1/3=5100(万元)

　　2013年应确认的管理费用=100×(1-18%)×10×18×2/3-5100=4740(万元)

　　2014年应确认的管理费用=(100-21)×10×18×3/3-4740-5100=4380(万元)

　　各年有关股份支付的会计分录：

　　①2011年12月31日：授予日不作处理。

　　②2012年12月31日

　　借：管理费用　　　　　　　　　　5100

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　5100

　　股票的公允价值=100×(1-15%)×10×24×1/3=6800(万元)

　　股票期权行权价格=100×(1-15%)×10×3×1/3=850(万元)

　　预计未来期间可税前扣除的金额=6800-850=5950(万元)

　　递延所得税资产=5950×25%=1487.5(万元)

　　2012年度，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为5100万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为5950万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据《企业会计准则讲解(2010)》的规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。因此，具体的所得税会计处理如下：

　　借：递延所得税资产　　　　　　　　1487.5

　　贷：资本公积——其他资本公积　[(5950-5100)×25%]212.5

　　所得税费用　　　　　　　　　(1487.5-212.5)1275

　　③2013年12月31日

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　4740

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　4740

　　④2014年12月31日

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　4380

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　4380

　　⑤2015年12月31日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　 (79×10×3)2370

　　资本公积——其他资本公积(5100+4740+4380)14220

　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　(79×10×1)790

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　15800

　　【要求及答案(2)】假定2013年12月31日经股东大会批准，A公司修改股权激励计划，原2011年12月31日估计该期权的公允价值为每份18元调整为20元，同时原授予管理人员10万股修改为15万股。其他条件不变，编制2013年12月31日、2014年12月31日和2015年12月31日的会计分录。

　　①2013年12月31日

　　确认当期费用=100×(1-18%)×15×20×2/3-5100=11300(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　11300

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　11300

　　②2014年12月31日

　　确认当期费用=(100-21)×15×20-5100-11300=7300(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　7300

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　 7300

　　③2015年12月31日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　 (79×15×3)3555

　　资本公积——其他资本公积(5100+11300+7300)23700

　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　 (79×15×1)1185

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　 26070

　　3.甲公司为母公司，A公司和B公司为其子公司。

　　资料1：A公司有关现金结算的股份支付的资料如下。

　　(1)2014年1月1日，A公司对其50名中层以上管理人员每人授予10万份现金股票增值权，这些人员从2014年1月1日起在A公司连续服务满2年，即可自2015年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2016年12月31日之前行使完毕。

　　(2)2014年末A公司估计，该增值权公允价值为每份15元。2014年有8名管理人员离开A公司，A公司估计还将有1名管理人员离开。

　　(3)2015年末A公司估计，该增值权公允价值为每份18元。2015年又有2名管理人员离开公司，2015年末，假定有10人行使股票增值权取得了现金。每份现金股票增值权支付现金16元。

　　(4)2016年12月31日剩余30人全部行使了股票增值权。每份现金股票增值权支付现金20元。

　　【要求及答案(1)】根据资料1，在下表中填入A公司在等待期内的每个资产负债表日应确认的成本费用和应付职工薪酬的金额，并根据计算结果编制有关会计分录。(单位：万元)

年份	负债计算（1）	支付现金（2）	当期费用（3）
2014	（50－8－1）×10×15×1/2＝3075		3075
2015	（50－8－2－10）×10×18×2/2＝5400	10×10×16＝1600	5400－3075＋1600＝3925
2016	0	30×10×20＝6000	0－5400＋6000＝600

　　①2014年1月1日：授予日不作处理。

　　②2014年12月31日

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　3075

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　3075

　　③2015年12月31日

　　借：应付职工薪酬——股份支付　　　1600

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 1600

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　3925

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　 3925

　　④2016年12月31日

　　借：应付职工薪酬——股份支付　　　6000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 6000

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　 600

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　　600

　　资料2：B公司有关现金结算的股份支付的资料如下。

　　(1)2014年1月1日，B公司对其50名中层以上管理人员每人授予10万份现金股票增值权，这些人员从2014年1月1日起在B公司连续服务满2年，即可自2015年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2016年12月31日之前行使完毕。

　　(2)2014年末B公司估计，该增值权公允价值为每份15元。2014年有7名管理人员离开B公司，B公司估计未来还将有3名管理人员离开。

　　(3)2015年末B公司估计，该增值权公允价值为每份18元。当年又有3名管理人员离开公司，B公司估计未来没有管理人员离开。

　　假定2015年12月31日经股东大会批准，B公司修改股权激励计划，原授予管理人员每人10万份现金股票增值权修改为每人5万份，连续服务2年修改为连续服务3年，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的管理人员3800万元。同时修改为自2016年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2017年12月31日之前行使完毕。

　　(4)2016年末B公司估计该增值权每份公允价值为20元。2016年没有管理人员离开B公司，2016年末，假定有10人行使股票增值权取得了现金。每份现金股票增值权支付现金19元。

　　(5)2017年12月31日有30人全部行使了股票增值权。B公司对每份现金股票增值权支付现金23元。

　　【要求及答案(2)】编制B公司每个资产负债表日的有关会计分录。

　　①2014年1月1日：授予日不作处理。

　　②2014年12月31日

　　当期费用=(50-7-3)×10×15×1/2=3000(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　3000

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　3000

　　③2015年12月31日

　　剩余5万份确认的当期费用=(50-7-3)×5×18×2/2-3000/2=2100(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　2100

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　2100

　　减少的5万份进行加速可行权处理，应确认的费用=(50-7-3)×5×18×2/2-3000/2=2100(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　2100

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　2100

　　借：应付职工薪酬——股份支付(3000/2+2100)3600

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　 200

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 3800

　　④2016年12月31日

　　支付现金=10×5×19=950(万元)

　　借：应付职工薪酬——股份支付　　　950

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 950

　　公允价值变动=(50-7-3-10)×5×20-(3000+4200-3600-950)=350(万元)

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　 350

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　 350

　　⑤2017年12月31日

　　支付现金=30×5×23=3450(万元)

　　借：应付职工薪酬——股份支付　　　3450

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　3450

　　公允价值变动=0-(3000+4200-3600-950+350-3450)=450(万元)

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　 450

　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　450

　　4.A公司为B公司的母公司，2014年至2016年，A公司及其子公司发生的有关交易或事项如下。

　　(1)经股东大会批准，A公司2014年1月1日实施股权激励计划，其主要内容为：A公司向其子公司B公司100名管理人员每人授予1万份现金股票增值权，行权条件为B公司2014年度实现的净利润较前1年增长7%，截至2015年12月31日2个会计年度平均净利润增长率为8%，截至2016年12月31日3个会计年度平均净利润增长率为9%;

　　从达到上述业绩条件的当年末起，每持有1份现金股票增值权可以从A公司获得相当于行权当日A公司股票每股市场价格的现金，行权期为3年。2014年1月1日每份现金股票增值权的公允价值为9元。

　　(2)B公司2014年度实现的净利润较前1年增长6%，本年度有2名管理人员离职。该年末，A公司预计B公司截至2015年12月31日2个会计年度平均净利润增长率将达到8%，预计未来1年将有2名管理人员离职。

　　2014年12月31日每份现金股票增值权的公允价值为10元。

　　(3)2015年度，B公司有5名管理人员离职，实现的净利润较前1年增长8%，该年末A公司预计B公司截至2016年12月31日3个会计年度平均净利润增长率将达到10%，预计未来1年将有9名管理人员离职

　　2015年12月31日每份现金股票增值权的公允价值为12元。

　　(4)2016年10月20日，A公司经股东大会批准取消原授予B公司管理人员的股权激励计划，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的B公司管理人员1100万元。2016年初至取消股权激励计划前，B公司有1名管理人员离职。2016年10月20日每份现金股票增值权公允价值为11元。

　　(5)假定不考虑税费和其他因素。

　　要求：

　　(1)分别判断A公司和B公司对该股权激励计划的会计处理方法，同时编制2014年末A公司和B公司有关股权激励计划实施的相关会计分录，并编制A公司合并财务报表中与该业务相关的抵销分录;说明该业务在合并财务报表中的会计处理。

　　(2)编制2015年末A公司和B公司有关股权激励计划实施的相关会计分录，同时编制A公司合并财务报表中与该业务相关的抵销分录;说明该业务在合并财务报表中的会计处理。

　　(3)编制2016年10月20日A公司和B公司有关取消股权激励计划的相关会计分录，同时编制A公司合并财务报表中与该业务相关的抵销分录;说明该业务在合并财务报表中的会计处理。

　　『正确答案』

　　(1)A公司对该股权激励计划应按照现金结算的股份支付进行会计处理。

　　B公司对该股权激励计划应按照权益结算的股份支付进行会计处理。

　　2014年，A公司的会计分录为：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　480

　　贷：应付职工薪酬　[(100-2-2)×1×10×1/2]480

　　B公司的会计分录为：

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　432

　　贷：资本公积——其他资本公积　[(100-2-2)×1×9×1/2]432

　　合并财务报表抵销分录：

　　借：资本公积——其他资本公积　　　　432

　　管理费用　　　　　　　　　　　　 48

　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　 480

　　在合并财务报表中体现的会计处理：应同时确认管理费用和应付职工薪酬480万元。

　　(2)2015年A公司的分录为：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　192

　　贷：应付职工薪酬　[(100-2-5-9)×1×12×2/3-480]192

　　B公司的会计分录为：

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　 72

　　贷：资本公积——其他资本公积　[(100-2-5-9)×1×9×2/3-432]72

　　合并财务报表抵销分录：

　　借：资本公积——其他资本公积(432+72)504

　　未分配利润　　　　　　　　　　　　　48

　　管理费用　　　　　　　 (192-72)120

　　贷：长期股权投资　　　　　(480+192)672

　　合并财务报表中体现的会计处理：应同时确认管理费用和应付职工薪酬192万元。

　　(3)2016年A公司的会计分录为：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　340

　　贷：应付职工薪酬　[(100-7-1)×1×11-(480+192)]340

　　借：应付职工薪酬　(480+192+340)1012

　　管理费用　　　　　　　　　　　　 88

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　 1100

　　B公司的会计分录为：

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　324

　　贷：资本公积——其他资本公积　[(100-7-1)×1×9-432-72]324

　　合并财务报表抵销分录：

　　借：资本公积——其他资本公积(432+72+324)828

　　未分配利润　　　　　　　　　(48+120)168

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　 16

　　贷：长期股权投资　　　　　　(480+192+340)1012

　　合并财务报表中的会计处理：确认管理费用和应付职工薪酬340万元，同时支付现金1100万元，冲减应付职工薪酬科目余额1012万元，将支付现金补偿金额与应付职工薪酬余额的差额确认为管理费用88万元。

　　5.甲公司为一家上市公司，乙公司为其子公司，有关附服务年限条件的权益结算的股份支付的资料如下：

　　(1)经股东会批准，甲公司2014年10月1日实施股权激励计划，其主要内容为：甲公司向其子公司乙公司10名管理人员每人授予10万份股份期权，这些人员从2014年10月1日起必须在该公司连续服务2年，服务期满时才能以每股5元的价格购买10万股甲公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股24元。2014年12月31日止，有1名管理人员离开乙公司，甲公司估计乙公司未来有2名管理人员离开。

　　(2)2015年12月31日止，又有1名管理人员离开乙公司，甲公司估计乙公司未来没有管理人员离开。

　　(3)2016年9月30日止，又有1名管理人员离开乙公司。

　　(4)2016年12月31日，7名管理人员全部行权，股票面值为每股1元，管理人员以每股5元购买。

　　要求：编制各年甲公司和乙公司个别财务报表中相关的会计分录以及甲公司编制合并财务报表时应做的抵销分录。

　　『正确答案』

　　(1)2014年甲公司个别财务报表：

　　借：长期股权投资　[(10-1-2)×10×24×3/24]210

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　　　　　　　210

　　2014年乙公司个别财务报表：

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　210

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　 210

　　2014年甲公司合并报表抵销分录：