2016注册会计师《会计》第十九章考点汇总

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2016注册会计师《会计》第十九章考点汇总

　　第十九章　股份支付

　　考点一：股份支付的有关概念★

　　☆考点核心提示

　　股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。包括以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。

　　1.股份支付的四个环节

　　以薪酬性股票期权为例，典型的股份支付通常涉及四个主要环节：授予、可行权、行权和出售。

　　(1)授予日是指股份支付协议获得股东大会或类似机构批准的日期。

　　(2)可行权日是指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。

　　(3)等待期是从授予日至可行权日的时段，是可行权条件得到满足的期间，因此称为“等待期”。

　　(4)行权日是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。

　　2.可行权条件的种类

　　股份支付通常涉及可行权条件，在满足这些条件之前，职工无法获得股份。包括：

　　(1)服务期限条件是指职工完成规定服务期限才可行权的条件。

　　(2)业绩条件指企业达到特定业绩目标职工才可行权的条件，具体包括市场条件和非市场条件。①市场条件指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件，如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平职工可相应取得多少股份的规定。市场条件是否得到满足不影响企业对预计可行权情况的估计。②非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件，如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。非市场条件是否得到满足影响企业对预计可行权情况的估计。

　　考点二：股份支付的会计处理★★★

　　☆考点核心提示

　　表19-1　股份支付授予日和等待期内的会计处理

（一）以权益结算的股份支付	（二）以现金结算的股份支付
授予日	授予日
立即可行权的股份支付借：管理费用等　　贷：资本公积—股本溢价【按授予日权益工具的公允价值计量】	立即可行权的股份支付借：管理费用等　　贷：应付职工薪酬【按授予日企业承担负债的公允价值计量，并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量，将其变动计入损益】
除了立即可行权的股份支付外，在授予日均不进行会计处理	除了立即可行权的股份支付外，在授予日均不进行会计处理
在等待期内的每个资产负债表日	在等待期内的每个资产负债表日
借：管理费用等　　贷：资本公积—其他资本公积【按授予日公允价值为基础计量】	借：管理费用等　　贷：应付职工薪酬【按每个资产负债表日公允价值为基础计量】

　　注意问题：

　　(1)确定等待期长度;

　　(2)等待期长度确定后，在等待期内每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权权益工具的数量一致;

　　(3)计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。

　　表19-2　股份支付可行权日之后的会计处理

可行权日之后	可行权日之后
对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整	对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益）借：公允价值变动损益　　贷：应付职工薪酬（或做相反分录）【按资产负债表日公允价值为基础计量】

行权日	行权日
借：银行存款　　资本公积—其他资本公积　　贷：股本　　　　资本公积—股本溢价	借：应付职工薪酬　　贷：银行存款
回购股份进行职工期权激励	——
回购股份借：库存股　　贷：银行存款同时进行备查登记在等待期内每个资产负债表日确认成本费用（同上）职工行权借：银行存款　　资本公积—其他资本公积　　贷：库存股　　　　资本公积—股本溢价	——

　　(三)对于授予限制性股票的股权激励计划的会计处理

　　1.授予限制性股票的会计处理

　　表19-3　授予限制性股票的会计处理

（1）向职工发行的限制性股票按有关规定履行了注册登记等增资手续的，收到职工缴纳的认股款时	借：银行存款【按照职工缴纳的认股款】　　贷：股本　　　　资本公积—股本溢价同时，就回购义务确认负债（作收购库存股处理）借：库存股【按照发行限制性股票的数量以及相应的回购价格计算确定的金额】　　贷：其他应付款—限制性股票回购义务【包括未满足条件而须立即回购的部分】
（2）等待期内	上市公司应当综合考虑限制性股票锁定期和解锁期等相关条款，按照《企业会计准则第11号——股份支付》相关规定判断等待期，进行与股份支付相关的会计处理
（3）未达到限制性股票解锁条件，回购股票	借：其他应付款—限制性股票回购义务【按照应支付的金额】　　贷：银行存款同时：借：股本【按照注销的限制性股票数量相对应的股本金额】　　资本公积—股本溢价【按其差额】　　贷：库存股【按照注销的限制性股票数量相对应的库存股的账面价值】
（4）达到限制性股票解锁条件（无需回购股票）	借：其他应付款—限制性股票回购义务【按照解锁股票相对应的负债的账面价值】　　贷：库存股【按照解锁股票相对应的库存股的账面价值】　　　　资本公积—股本溢价【如有差额】

　　2.在等待期内发放现金股利的会计处理

　　表19-4　等待期内发放现金股利的会计处理

（1）现金股利可撤销	（2）现金股利不可撤销
①对于预计未来可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现金股利应当作为利润分配进行会计处理	①对于预计未来可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现金股利应当作为利润分配进行会计处理
借：利润分配—应付现金股利或利润　　贷：应付股利—限制性股票股利同时：借：其他应付款—限制性股票回购义务【按分配的现金股利金额】　　贷：库存股实际支付时：借：应付股利—限制性股票股利　　贷：银行存款	借：利润分配—应付现金股利或利润　　贷：应付股利—限制性股票股利实际支付时：借：应付股利—限制性股票股利　　贷：银行存款
②对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现金股利应当冲减相关的负债	②对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现金股利应当计入当期成本费用
借：其他应付款—限制性股票回购义务　　贷：应付股利—限制性股票股利实际支付时：借：应付股利——限制性股票股利　　贷：银行存款	借：管理费用　　贷：应付股利—应付限制性股票股利实际支付时：借：应付股利—限制性股票股利　　贷：银行存款

　　【提示】等待期内，上市公司在核算应分配给限制性股票持有者的现金股利时，应合理估计未来解锁条件的满足情况,该估计与进行股份支付会计处理时在等待期内每个资产负债表日对可行权权益工具数量进行的估计应当保持一致;后续信息表明不可解锁限制性股票的数量与以前估计不同的，应当作为会计估计变更处理，直到解锁日预计不可解锁限制性股票的数量与实际未解锁限制性股票的数量一致。

　　考点三：条款和条件的修改★★

　　☆考点核心提示

　　1.有利修改(修改增加了所授予的权益工具的公允价值，或修改增加了所授予的权益工具的数量)

　　如果修改发生在等待期内，在确认修改日至修改后的可行权日之间取得服务的公允价值时，应当既包括在剩余原等待期内以原权益工具授予日公允价值为基础确定的服务金额，也包括权益工具公允价值的增加。

　　2.不利修改

　　如果修改减少了授予的权益工具的公允价值，企业应当继续以权益工具在授予日的公允价值为基础，确认取得服务的金额，而不应考虑权益工具公允价值的减少。

　　3.取消或结算

　　如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具或结算了所授予的权益工具(因未满足可行权条件而被取消的除外)，企业应当：

　　(1)将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。即视同剩余等待期内的股份支付计划已经全部满足可行权条件，在取消所授予工具的当期确认原本应在剩余等待期内确认的所有费用。

　　(2)在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。

　　考点四：企业集团内涉及不同企业的股份支付交易的会计处理★

　　☆考点核心提示