《中级会计实务》考前复习知识点：负债的计税基础
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负债的计税基础
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本知识点属于中级《会计实务》科目第十六章所得税第一节计税基础与暂时性差异
【知识点】：负债的计税基础;
第一节 计税基础与暂时性差异
负债的计税基础
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
(一)预计负债
按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定，与销售产品有关的支出应于发生时税前扣除，由于该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，因有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为0。
【例】甲公司20×8年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了8 000 000元销售费用，同时确认为预计负债，当年度发生保修支出2 000 000元，预计负债的期末余额为6 000 000元。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时税前扣除。
分析：
该项预计负债在甲公司20×8年12月31日的账面价值为6 000 000元。
该项预计负债的计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=6 000 000-6 000 000=0(元)。
因其他事项确认的`预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下某些事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，则其账面价值与计税基础相同。
(二)预收账款
1.预收款项计入当期应纳税所得额(如房地产开发企业)，计税基础为0。
2.预收款项未计入当期应纳税所得额，计税基础与账面价值相等。
【例题】大海公司2016年12月31日收到客户预付的款项500万元。
(1)若预收的款项计入当期应纳税所得额
2016年12月31日预收账款的账面价值为500万元;因按税法规定预收的款项已计入当期应纳税所得额，所以在以后年度减少预收账款确认收入时，由税前会计利润计算应纳税所得额时应将其扣除。
2016年12月31日预收账款的计税基础=账面价值500-可从未来经济利益中扣除的金额500=0。
(2)若预收的款项不计入当期应纳税所得额
2016年12月31日预收账款的账面价值为500万元;2016年12月31日预收账款的计税基础=账面价值500-可从未来经济利益中扣除的金额0=500(万元)。
(三)应付职工薪酬
会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用的金额超过规定标准部分，应进行纳税调整。因超过部分在发生当期不允许税前扣除，在以后期间也不允许税前扣除，即该部分差额对未来期间计税不产生影响，所产生应付职工薪酬负债的账面价值等于计税基础。
【例题】某企业2016年12月计入成本费用的职工工资总额为3 200万元，至2016年12月31日尚未支付，体现为资产负债表中的应付职工薪酬。
1.若考试题目中给定的条件是，假定按照适用税法规定，当期计入成本费用的3 200万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为2 400万元(这是准则讲解的表述，按此处理，2 400万元的支出可以在2016年税前扣除)。
应付职工薪酬账面价值为3 200万元，企业实际发生的工资支出3 200万元与允许税前扣除的金额2 400万元之间所产生的800万元差额在发生当期即应进行纳税调增，并且在以后期间不能再税前扣除，该项应付职工薪酬的计税基础=账面价值3 200万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=3 200(万元)。该项负债的账面价值与其计税基础相等，均为3 200万元，不形成暂时性差异。
2.若考试题目中给定的条件是，假定按照适用税法规定，工资总额中合理部分在实际支付当期可予税前扣除，当期计入成本费用的3 200万元工资支出中的合理部分2 400万元(该假定符合税法的规定)。
应付职工薪酬账面价值为3 200万元，该项应付职工薪酬的计税基础=账面价值3 200万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2 400=800(万元)。该项负债的账面价值3 200万元与其计税基础800万元产生可抵扣暂时性差异2 400万元。
【提示】以现金结算的股份支付形成的应付职工薪酬，在未来实际支付时可予税前扣除，其计税基础为0。
【例题单选题】2016年1月1日，B公司为其100名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些人员从2016年1月1日起必须在该公司连续服务3年，即可自2018年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2019年12月31日之前行使完毕。B公司2016年12月31日计算确定的应付职工薪酬的余额为200万元。税法规定，以现金结算的股份支付形成的应付职工薪酬，实际支付时可计入应纳税所得额。2016年12月31日，该应付职工薪酬的计税基础为( )万元。
A.200
B.0
C.100
D.-200
【答案】B
【解析】应付职工薪酬的计税基础=200-200=0。
(四)递延收益
1.对于确认为递延收益的政府补助，如果按税法规定，该政府补助为免税收入，则并不构成收到当期的应纳税所得额，未来期间会计上确认为收益时，也同样不作为应纳税所得额，因此，不会产生所得税影响。
2.对于确认为递延收益的政府补助，如果按税法规定，应作为收到当期的应纳税所得额计缴企业所得税，则该递延收益的计税基础为0。资产负债表日，该递延收益的账面价值与其计税基础0之间将产生可抵扣暂时性差异。如期末递延收益账面价值为100万元，则产生100万元的可抵扣暂时性差异。
(五)其他负债
企业的其他负债项目，如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计准则规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。
【例】甲公司因未按照税法规定缴纳税金，按规定需在20×8年缴纳滞纳金1 000 000元，至20×8年12月31日，该款项尚未支付，形成其他应付款1 000 000元。税法规定，企业因违反国家法律、法规规定缴纳的罚款、滞纳金不允许税前扣除。
分析：
因应缴滞纳金形成的其他应付款账面价值为1 000 000元，因税法规定该支出不允许税前扣除，其计税基础=1 000 000-0=1 000 000(元)。
对于罚款和滞纳金支出，会计与税收规定存在差异，但该差异仅影响发生当期，对未来期间计税不产生影响，因而不产生暂时性差异。
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