2017年高级会计师考试《高级会计实务》试题
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案例
资料：华安股份有限公司(以下简称“华安公司”)是生产一种小型家电的上市企业，该公司聘任注册会计师在进行2002年度会计报表审计中，发现华安公司以下事项：
(1)期末应收账款600000元中，有一部分是对联营企业A销售产品形成的应收款项100000元;该项销售发生在2001年1月。华安公司获得确切的数据，表明A企业财务状况恶化，现金流量严重不足，且A企业目前没有计划对该项应付华安公司的款项进行债务重组。除对联营企业A的应收款外，剩余的500000元应收账款均为2002年8月销售形成的，债务单位的财务状况良好。
(2)期末存货600000元中，产成品为450000元，原材料为150000元。12月31日，华安公司产成品的单位成本为900元，数量为5000台。2002年6月，华安公司与C企业签订了一份不可撤销的销售合同。根据该合同，2003年1月2日，华安公司按每台1000元的价格向C企业提供产品3000台。2002年12月31日，华安公司所售该产品的市场价格为950元。原材料是为生产产品而持有的，其中有50000元已霉烂变质;2002年12月31日，该批原材料的市场价格为90000元，华安公司没有签订其他不可撤销的销售合同。
(3)期末长期股权投资1000000元中，600000元为2000年8月10日购买的拟长期持有的D企业股票，购人时每股价格为6元。D企业2002年发生严重亏损，拟于2003年进行清理整顿;D企业股票12月31日的收盘价为6.10元。期末长期股权投资中的其他 400000元为对该公司的合营企业F的股权投资，F企业由于受国际贸易和我国加入WTO后有关规定的影响，生产的产品在国际市场上的销售量将大大减少，预计将出现巨额亏损。
(4)华安公司生产的小家电在市场上的销售情况已出现了明显的恶化现象。除市场因素外，国际新颁布的有关该行业的管理规定也对公司的进一步发展产生了严重不利的影 响。鉴于这些情况，华安公司管理层已做出决定，拟在2003年转产，不再生产该种小型家电，由于生产原产品的账面价值为500000元的设备拟处置。
(5)期末无形资产为2000年外购的一项与生产产品相关的专利权。目前市场上已存 在大量类似的专利技术，已使华安公司生产的小型家电的销售出现了明显的恶化现象，替 代该项专利的新专利也将面世，华安公司管理层已决定在2003年转产其他产品。
要求：
(1)分析判断2002年12月31日华安公司上述各项资产是否需要计提跌价准备或减 值准备?
(2)如需计提，计算计提的金额，并说明理由。
(综合题)[本题10.00分]
案例参考答案
1.要分析判断应收款项是否要计提坏账准备，首先，要对债务单位的财务状况、现金流量、历史信誉、应收款项的账龄，以及债务单位是否存在与其他方面的法律纠纷等方面进行分析;其次，要关注债务单位是否为本企业的关联方;第三，根据上述因素判断各项应收款项收回的可能性，确定哪些应收款项可以不计提坏账准备，哪些应收款项应当部分计提坏账准备，哪些应收款项应当全额计提坏账准备。
华安公司期末600000元应收款项中，应收A企业的100000元款项属于与关联方发生的应收款项，账龄为2年。按照现行会计制度的规定，企业与关联方发生的应收款项一般不能全额计提坏账准备，但如果有确凿证据表明关联方(债务单位)已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。在本案例中，华安公司的关联方——A企业的财务状况严重恶化，现金流量严重不足，也没有对该笔债务采用债务重组或其他方式偿还的任何计划，华安公司应当根据这些迹象判断是否为该项应收账款全额计提坏账准备。
对于应收款项中的500000元，不属于与关联方发生的应收款项，且账龄不长(5个月)，债务单位财务状况良好，华安公司可以根据这些迹象判断是否为该项应收款项计提坏账准备。
2.按照现行会计准则和会计制度的规定，存货在期末应当按照成本与市价孰低的原则计价。要分析存货是否存在跌价的情况，首先要计算确定可变现净值，其次将其与存货成本进行比较，确定是否发生了跌价。因此，判断的关键在于如何计算确定各类存货的可变现净值。
计算存货的可变现净值，应当区分产成品和原材料，分别确定：对于产成晶存货，要区分有无固定的销售合同，确定估计售价，并据以计算可变现净值;对于材料存货，要区分持有材料的用途，对于为生产持有的原材料，不仅要考虑原材料成本的价格变动，还要与产成品的价值减损情况相联系;对于为出售而持有的原材料，则按一般市场销售价格作为估计售价，据以计算可变现净值。
根据资料(2)的情况，对于450000元的产成品中具有不可撤销合同的，应当按照合同确定的价格作为估计售价计算可变现净值，再与其成本进行比较，确定是否计提存货跌价准备;对于产成品中没有固定的或不可撤销的销售合同的，应当按照市场价格作为估计售价计算其可变现净值，再与其成本进行比较，确定是否计提存货跌价准备，以及计提的跌价准备的金额。
对于持有的150000元原材料存货，由于持有的目的是为了生产产品，因此，尽管该批材料的市场价格低于其成本，也不能直接判断该批材料发生了减值，而应当根据产成品的价值变动情况，确定持有原材料的可变现净值，并进而确定是否为该批原材料计提存货跌价准备。对于其中已霉烂变质的50000元原材料，企业可以根据其他迹象考虑是否全额。计提存货跌价准备。
3.判断长期投资是否发生减值，首先，应当区分有无市价，分情况判断：对于有市价的长期投资，除了比较市价与成本之外，还要根据被投资单位的市价及市场交易情况、被投资单位损益情况等，判断有无发生减值迹象。对于无市价的投资，要根据被投资单位所处的经营或法律环境的变化、所在行业的重大变化等，判断有无发生减值迹象;其次，在根据上述迹象判断可能发生减值的情况下，计算长期投资的可收回金额，再将可收回金额与账面价值相比较，确定是否要计提长期投资减值准备;第三，‘如要计提减值准备，计算提取减值准备的金额。
本案例中华安公司购买的D企业股票，属于有市价的长期投资，虽然目前的市价高于成本，但华安公司不能仅仅因为该项投资的市价高于成本直接判断不会发生减值。由于D企业当年发生严重亏损;并拟于2003年进行清理整顿，华安公司应当根据这些迹象，判断该项投资是否可能发生减值，进而考虑是否要预计可回收金额，确定是否要计提长期减值准备。
华安公司持有的对F企业的400000元的股权投资，属于无市价的投资，由于国际贸易和我国加入WTO的影响，F企业的产品的销售情况大受影响，产品在国际市场上的销售量锐减，并预计出现巨额亏损，华安公司应当根据这些迹象，判断该项投资是否可能发生减值;进而考虑是否要计算可收回金额，确定是否要计提长期减值准备。
对D企业和F.企业长期投资的可收回金额的计算方法是：以该项投资的出售净价和 预期从该项投资的持有和到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者， 作为该项投资的可收回金额。其中的出售净价是该项投资的出售价格减去处置投资所发生 的相关税费后的余额。
4.判断固定资产是否发生减值，首先，应当根据固定资产的市价是否发生大幅度下 跌、企业所处的经营环境、产品营销市场是否发生重大不利变化、同期市场利率是否发生大幅度提高、固定资产实体本身是否陈旧或损坏、预计使用方式是否发生重大变化等，判断是否存在发生减值的迹象;其次，应当预计可收回金额，并与其账面价值相比较，确定是否计提固定资产减值准备;第三，如要计提减值准备，计算提取减值准备的金额。
根据资料(4)的情况，华安公司所处的经营环境，包括市场、法律环境在当期可能已经发生或在近期将发生重大变化，并对企业产生负面影响;管理层已经做出企业拟转并处置用于生产原产品的设备，表明固定资产的预计使用方式将可能发生重大不利变化，并将对企业产生负面影响。华安公司应当根据所有这些迹象，判断用于生产原产品的固定资产是否可能发生减值，进而考虑是否要计算其可收回金额，确定是否计提固定资产减值准备，以及减值准备的金额。
用于生产原产品的固定资产的可收回金额的计算方法是：以这些固定资产的销售净价和预期以这些资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者，作为可收回金额。其中的销售净价是这些固定资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。
5.判断无形资产是否发生减值准备。首先，应当根据无形资产的市价是否发生了大幅度下跌、是否超过法律保护期限、是否被其他新技术所替代等情况，判断是否存在发生减值的迹象;其次，如果有迹象表明无形资产发生了减值，则应当计算可收回金额，再与其账面价值相比较，确定是否计提无形资产减值准备;第三，如要计提减值准备，计算提取减值准备的金额。
根据资料(5)中的情况，由于市场上存在大量与华安公司的专利权类似的专利技术，使公司的产品销售出现了严重恶化的现象，而且该专利权很有可能在近期初其他新技术替代，该专利权为企业创造经济利益的能力可能受到了重大不利影响，因此，华安公司应当根据这些迹象判断拥有的专利权是否可能发生减值，进而考虑是否要计算其可收回金额，确定是否计提无形资产减值准备以及减值的金额。
该专利权的可收回金额的计算方法是：以该专利权的销售净价和预期从该专利权的持续使用和使用年限结束时的处置中产生的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者，作为其可收回金额。其中的销售净价是该项专利权的销售价格减去因出售该专利权所发生的律师费和其他相关税费后的余额。
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