2016高级会计师《会计实务》备考练习题
案例1
资料：(1)2002年6月8日，A股份有限公司购入一台不需要安装的生产用设备，取得的增值税专用发票上注明，该设备的价款为450000元，增值税进项税额为76500元;发生的运杂费为3000元;款项已通过银行转账支付，设备已交付生产使用。
(2)2002年6月10日，A股份有限公司同时购人甲、乙两台不需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明，两台设备的价款总额为800000元，增值税进项税额为136000元，支付的运杂费用为40000元，款项已经通过银行支付，两台设备已投入使用。经过市场询价后得知，甲设备的公允价值为312000元，乙设备的公允价值为468000元。
(3)2002年6月15日，A股份有限公司购入一套需要安装的生产线，取得的增值税专用发票上注明，该生产线的价款为630000元，增值税进项税额为107100元，发生的运杂费为12000元，款项已通过银行转账支付。安装时，耗用甲材料50000元(不含税)，购进该批甲材料时支付的增值税进项税额为8500元，负担安装工人工资21000元，安装完毕后即交付车间使用。
(4)2002年8月1日，A股份有限公司向银行借入期限为二年、年利率为10%的借款2000000元，用于建造一生产车间，该建造工程采用自营工程方式进行：为此，2002年8月2日，购入为工程准备的各种物资，取得的增值税专用发票注明。该物资的价款为 1000000元，增值税进项税额为170000元;在整个施工过程中，实际领用工程物资1170000元(含增值税);领用生产用乙材料一批，实际成本为90000元，应转出的增值税进项税额为15300元;工程负担工程人员工资300000元;企业辅助生产车间为工程提，供有关劳务支出158000元;用银行存款支付工程其他费用50000元;工程没有发生非正常中断;工程尾期，退回剩余的乙材料3510元(含增值税);2003年8月1日，工程竣工交付使用。
(5)2002年8月1日，A股份有限公司向银行借入期限为二年、年利率为10%的借款2000000元，用于建造一生产车间，假设该建造工程采用出包工程方式出包给银河建筑工程公司承建。2002年8月2日，按照合同规定向银河建筑公司预付工程款1000000元。工程完工后，按照合同规定向银河建筑公司补付工程款780000元;同时，预提一年的长期借款利息200000元(200000X10%=200000);2003年8月1日，工程竣工交付使用。
(6)2002年9月20日，A股份有限公司收到B股份有限公司投入的一套全自动生产 线，双方确认的价值后15000000元;A股份有限公司股本总额80000000元，B股份有限公司占其股权份额的比例为15%.
(7)2002年10月20日，A股份有限公司接受外商捐赠一辆职工生活用面包车，根据捐赠方提供的发票、报关单等有关单据，确定其价值为250000元;另外，用银行存款支付运杂费、包装费等费用3000元;A股份有限公司适用的所得税税率为33%.
(8)2002年10月25日，A股份有限公司以融资租赁方式从某租赁公司租入需要安装的生产用设备一台，租赁合同约定，应付租赁费及设备价款为500000元，以银行存款支付设备运杂费2000元，支付安装调试费4000元。
要求： 以上各项固定资产在取得时应如何计价? (综合题)[本题10.00分]
答案分析
企业取得固定资产有多种方式，如以货币资金购入固定资产、自行建造固定资产、接受投资者投入固定资产、接受捐赠固定资产、融资租入固定资产、无偿调入固定资产、非货币性交易中取得固定资产、债务重组中取得固定资产等等。
(1)购入不需安装的固定资产，即企业购入的固定资产不需安装就可以直接交付使用。其账务处理比较简单，购入的固定资产应按实际支付的全部价款加上包装费、运杂费等支出，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”等科目。
本案例中购入的生产设备不需安装，应直接计入“固定资产”科目，入账价值为529500元(450000+76500+3000=529500)。交付使用时，A股份有限公司可以进行如下账务处理：
借：固定资产——生产经营用固定资产 529500
贷：银行存款 529500
(2)上述购入的单项固定资产，如果企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按各项固定资产的公允价值占公允价值总额的比例为基础，对固定资产总成本进行分配，分别确定每项固定资产的入账价值。
本案例中购入的两台设备总成本为976030元(800000+136000+40000=976000)，应按公允价值比例在两台设备之间进行分配。交付使用时，进行如下成本计算和账务处理：
第一步，进行成本分配计算：
甲设备公允价值占甲、乙设备公允价值总额的比例为：
312000/(312000+468000)=40%
乙设备公允价值占甲、乙设备公允价值总额的比例为：
468000/(312000+468000)=60%
甲设备的入账价值为：
(800000+136000+40000)×40%=390400(元)
乙设备的人账价值为：
(800000+136000+40000)×60%=585600(元)
第二步，进行账务处理。
借：固定资产——生产经营用固定资产(甲设备) 390400
——生产经营用固定资产(乙设备) 585600
贷：银行存款 976000
(3)购入需安装的固定资产是指企业购入的固定资产需要经过安装以后才能交付使用。在会计核算上，企业购入固定资产支付的各种价款以及发生的安装费均应通过“在建工程”科目核算，安装完毕交付使用前，按实际支付的全部价款(包括买价、税金、包装费、运输费、途中保险费等)，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目;
发生安装费时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目;安装完毕交付使用时，按其总成本(包括买价、税金、包装费、运输费、途中保险费、安装费等)作为固定资产的入账价值，借记“固定资产”科目;贷记“在建工程”科目。
本案例中购入的生产线需安装，应先通过“在建工程”科目归集成本，然后再转入“固定资产”科目，入账价值为828600元(630000+107100+12000+50000+8500+21000=828600)。账务处理略。
(4)自营工程是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员施工的建筑工程 和安装工程。已交付使用的自营工程便形成自营工程建造的固定资产。自营工程建造的固 定资产其入账价值包括工程消耗的直接材料、直接人工、直接机械施工费等。
如果企业采用自营工程方式建造固定资产，购入工程物资时，借记“工程物资”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目;在建工程领用工程物资时，借记“在建工程”科目，贷记“工程物资”科目;在建工程领用本企业的原材料时，借记“在建工程”科目，贷记“原材料”、 “应交税金——应交增值税(进项税额转出)”等科目;在建工程领用本企业的产品时，借记“在建工程”科目，贷记“库存商品”、“应交税金——应交增值税(销项税额)”等科目;在建工程发生的其他费用(如支付工程人员工资、借款利息等)，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付工资”、“长期借款”等科目;自营在建工程完工交付使用时，按实际发生的全部支出，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。 ，
本案例中的自建工程采用自营方式进行，在整个施工过程发生的各种应计入工程成本 的耗费，必须先通过“在建工程”科目归集，待完工交付使用时再转入“固定资产”科目，
该生产车间的最终入账价值为1979790元(1170000+90000+15300+300000+ 158000+50000+2000000×10%-3510=1979790)。账务处理略。
(5)出包工程是指企业采用招标等方式将工程项目出包给建造商，由建造商组织施 工的建筑工程和安装工程。
企业采用出包工程方式进行的固定资产工程，其工程的具体支出主要由建造商核算。相对于自营工程而言，出包工程的会计核算就简单多了。
在出包工程方式下，主要通过“在建工程”科目核算企业支付给承包单位的工程价款以及建设期间的资本化借款利息。当企业按合同规定预付给承包单位工程价款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”科目;工程完工，收到承包单位账单并补付工程价款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”科目;结算建设期间的资本化借款利息时，借记“在建工程”科目，贷记“长期借款”科目;工程完工验收合格交付使用时，按实际发生的全部支出，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。
本案例中的工程采用出包方式进行，在整个施工过程中发生的各种耗费由银河建筑公 司负责核算，A股份有限公司只需要通过“在建工程”科目核算支付给银河建筑公司的工程款以及借款利息，待完工验收合格交付使用时，再转入“固定资产”科目，该生产车间的最终入账价值为1980000元(1000000+780000+20000=1980000)。账务处理略。
(6)接受投资者投入的固定资产，此类经济业务的核算的关键点为：①按投资各方确认的价值作为固定资产的入账价值，借记“固定资产”科目;②按投资方所占股本份额记入“实收资本”科目或“股本”科目;③将固定资产的入账价值与投资方所占股权份额之差记入“资本公积”科目。
本案例中的A股份有限公司作为接受投资方，应按双方确认价值15000000元，借记 “固定资产”科目;按B股份有限公司所占股权份额12000000元(80000000×15%= 12000000)，贷记“股本”科目;按固定资产的入账价值与投资方所占股权份额之差3000000元(15000000-12000000=3000000)，贷记“资本公积”科目。账务处理略。
(7)企业接受捐赠的固定资产，应根据捐赠方提供的有关凭证确定的金额或按照同 类固定资产的市场价格，加上接受捐赠时支付的有关费用(如运杂费、包装费、安装调试费等)，作为固定资产的人账价值，借记“固定资产”科目;按未来应交的所得税，贷记“递延税款”科目;按确定的人账价值减去未来应交所得税后的余额，贷记“资本公积”科目;接受捐赠时支付的有关费用，贷记“银行存款”等科目。
本案例中的捐赠方提供了发票、报关单等有关单据，A股份有限公司应按其凭据价值 250000元加上相关费用3000元，共计253000元作为该面包车的人账价值;未交所得税额 为82500元(2500000 ×33%=82500);资本公积金额为167500元(253000-82500=167500)。账务处理略。
(8)企业以融资租赁方式租入固定资产，应在“固定资产”科目下开设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。
租入不需要安装的固定资产时，按租赁固定资产的价款，加上运费、途中保险费、安装调试费等作为租入固定资产的原值，借记“固定资产——融资租入固定资产”科目，贷记“长期应付款”等科目。
租入需要安装的固定资产时，应借记“在建工程”科目，贷记“长期应付款”科目;安装完毕交付使用时，借记“固定资产——融资租入固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。
分期支付融资租赁费时，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”科目;租赁期满时，如果合同规定将固定资产所有权转归承租方，应将该固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入自有固定资产的有关明细科目;此外，在租赁期内，融资租入的固定资产应视同自有固定资产进行管理，计提折旧，进行固定资产修理等。
本案例中A股份有限公司以融资租赁方式从某租赁公司租入需要安装的生产用设备， 应通过“在建工程”科目进行核算，安装完毕后转入固定资产时，应在“固定资产”下开设“融资租入固定资产”明细科目，以便于其他的自有固定资产区别开来;该项融资租入固定资产的入账价值为506000元(500000+2000 -4000=506000)。账务处理略。
案例2
甲公司为了扩大海外的市场，进一步提高企业的核心竞争力，2009年7月与美国A公司商讨股权转让事宜。有关本次合并及相关业务如下：
(1)甲公司提出，支付2800万美元作为对价，收购A公司80%的表决权资本。2009年11月，甲公司与A公司分别召开了临时股东大会，通过了该股权转让协议。甲公司于2009年12月支付了该笔股权转让款2800万美元，2010年1月1日派出高管人员接管了A公司，更换了董事会成员。
(2)2010年1月1日，A公司可辨认资产的公允价值4000万美元，负债公允价值为1001000 0万美元。
(3)2010年7月1日，A公司将一项专利技术转让给甲公司，转让价款为200万美元，甲公司至年末尚未支付专利转让款。甲公司记账本位币为人民币，交易日即期汇率为1美元=7.7元人民币;取得专利后，将其折合为人民币入账并按照直线法摊销该无形资产，预计有效年限5年，残值为零。2010年末即期汇率为1美元=7.6人民币元。
(4)2010年末A公司资产总额为5000万美元，负债总额为1600万美元(假定资产的账面价值与其公允价值相同)。
要求：
1.分析甲公司合并A公司的日期，并指出该合并属于何种合并。
2.分析甲公司对A公司在合并日或购买日应采用的会计处理方法;并指出甲公司对A公司的合并中是否产生商誉。
3.分析合并日或购买日，甲公司如何编制合并会计报表。
4.分析甲公司取得专利权的外币交易日和年末资产负债表日应如何处理;计算该专利权和应付专利转让款在2010年末资产负债表中的金额。
5.请说明2010年末是否将A公司纳入合并范围;如纳入合并范围，说明应如何折算甲公司外币财务报表。
6.2010年末甲公司在编制合并财务报表时，请指出是否应重编合并资产负债表的年初数;并计算合并资产负债表中少数股东权益的金额。
答案分析：
1.合并日或购买日为2010年1月1日。甲公司对A公司的合并从合并方式看，属于控股合并。从合并中是否受同一方控制来看，该合并属于非同一控制下的控股合并。按照《企业会计准则第20号——企业合并》规定，合并日或购买日是指合并或购买方实际取得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。在实务中，同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：
(1)企业合并合同或协议已获股东大会等通过;
(2)企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准;
(3)参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续;
(4)合并方或购买方已支付了合并价款的大部分(一般应超过50%，并且有能力、有计划支付剩余款项;
(5)合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。据此，可以判断同时满足上述条件的日期为2010年1月1日，故合并日或购买日为2010年1月1日。
甲公司对A公司的合并从合并方式看，属于控股合并。甲公司通过支付2800万美元作为对价，取得了A公司80%的表决权资本，A公司成为甲公司的子公司，A公司保留了法人地位，属于控股合并。从合并中是否受同一方控制来看，该合并属于非同一控制下的企业合并。准则规定，参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。一般集团外的并购属于非同一控制下的企业合并。显然，甲公司与美国的A公司之间不存在关联关系，此次合并不受任何一方的控制，该合并应属于非同一控制下的企业合并。又因为甲公司取得了A公司80%的表决权资本，因此是控股合并。
2.本次合并属于非同一控制下的控股合并，应采用购买法进行会计处理。购买方应当将为取得对被购买方的控制权而付出的资产的公允价值作为合并成本，对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉，商誉为400万美元。本案例中，合并成本为2800万美元，取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额为2400万美元[(4000-1000)×80%]，产生商誉400万美元(2800-2400)。应当说明的是，购买日长期股权投资成本为2800万美元，包含了商誉400万美元，在编制合并报表时，抵销长期股权投资后，在合并资产负债表中列示商誉400万美元(应折合为人民币)。
3.在控股合并情况下，合并日或购买日应编制合并会计报表，合并会计报表仅包括合并资产负债表。
本案例为非同一控制下的企业合并，在合并日甲公司只编制购买日的合并资产负债表。因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。甲公司的合并成本2800万美元与取得的甲公司可辨认净资产公允价值份额2400万美元的差额(即商誉400万美元)，应列示在合并资产负债表中。
4.甲公司应将专利转让款200万美元按照当日即期汇率1美元=7.7元人民币折合为1540万元人民币计入无形资产，同时记录应付专利转让款200万美元，折合为1540万元人民币计入其他应付款。年末资产负债表中无形资产的金额为1386万元人民币;资产负债表日应付专利转让款的金额为1520万元人民币。按照规定，企业对于发生的外币交易，应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额。本案例中，甲公司应将专利转让款200万美元按照当日即期汇率1美元=7.7人民币折合为1540万元人民币计入无形资产，同时记录应付专利转让款200万美元，折合为1540万元人民币计入其他应付款。按照规定，在年末资产负债表日，应当按照下列规定对外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理：
(1)外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。
(2)以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。
本案例中，以历史成本计量的无形资产，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变记账本位币金额，即年末资产负债表中无形资产的金额为1386万元人民币(1540-1540÷5÷2)。应付专利转让款作为外币货币性项目，应采用资产负债表日即期汇率折算，即资产负债表日应付专利转让款的金额为1520万元人民币(200×7.6)，因资产负债表日即期汇率与初始确认时即期汇率不同而产生的汇兑差额20万元(1540-1520)，应计入当期财务费用。
5.应将A公司纳入合并范围。折算方法为：
(1)资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算;
(2)利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易日即期汇率近似的汇率折算。按照上述方法折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下以外币报表折算差额单独列示。
6.甲公司对A公司的合并属于非同一控制下的企业合并，不应该调整合并资产负债表的年初数。A公司2010年末所有者权益=年末资产总额-年末负债总额=5000×7.6-1600×7.6=25840(万元人民币)合并资产负债表中少数股东权益=25840×20%=5168(万元人民币)。
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